Un quasi-usufruit mal rédigé peut coûter cher aux héritiers…
Depuis l’entrée en vigueur de l’article 774 bis du Code général des impôts (CGI), un « détail » de rédaction – l’origine légale ou conventionnelle du quasi-usufruit – peut faire basculer une créance de restitution de déductible à non déductible sur le plan successoral.
Le principe posé par l’article 774 bis du CGI
Le quasi-usufruit permet à une personne (souvent le conjoint survivant) de disposer librement d’une somme d’argent dont elle n’a pourtant que l’usufruit, à charge de restituer l’équivalent aux nus-propriétaires (souvent les enfants) au terme de l’usufruit. Au décès de l’usufruitier, cette obligation de restitution devient une dette envers les nus-propriétaires : la créance de restitution.
Avant 2024, cette créance venait réduire l’actif successoral taxable de l’usufruitier, ce qui en faisait un outil d’optimisation fréquemment utilisé. La loi de finances pour 2024 (article 26 de la loi n° 2023-1322 du 29 décembre 2023) a créé l’article 774 bis du CGI pour mettre fin à cet usage : depuis lors, la créance de restitution portant sur une somme d’argent dont le défunt s’était réservé l’usufruit n’est plus déductible de l’actif successoral. C’est le nu-propriétaire qui supporte alors les droits de succession sur cette valeur, calculés selon son lien de parenté avec l’usufruitier. Ces dispositions s’appliquent aux successions ouvertes à compter du 29 décembre 2023.
Deux exceptions à bien maîtriser
Le texte prévoit des exceptions importantes.
Le quasi-usufruit légal du conjoint survivant, celui qui résulte de l’article 757 du Code civil (ou de l’article 1094-1 pour la donation entre époux), échappe à la non-déductibilité. La logique du législateur visait les montages d’optimisation, pas le mécanisme protecteur de droit commun destiné au conjoint.
Le prix de vente d’un bien démembré peut également rester déductible, à condition de justifier que la dette n’a pas été contractée dans un objectif principalement fiscal.
Le piège de la requalification
C’est là que la vigilance s’impose. Un quasi-usufruit légal peut être requalifié en quasi-usufruit conventionnel – et perdre le bénéfice de la déductibilité – si la convention rédigée entre les parties ne mentionne pas explicitement son origine légale. En pratique, beaucoup de conventions de quasi-usufruit sont rédigées de façon standardisée, sans rattachement clair à l’article 757 du Code civil, ce qui expose les héritiers à une contestation de l’administration fiscale et, in fine, à une taxation alourdie.
Autrement dit, deux situations économiquement identiques (le conjoint dispose de la somme tandis que les enfants font valoir une créance à son décès) peuvent aboutir à deux traitements fiscaux radicalement différents selon une maladresse de formulation.
Ce qui reste hors du champ de l’article 774 bis
La clause bénéficiaire démembrée d’un contrat d’assurance-vie n’est pas concernée par ce dispositif : le mécanisme y repose sur le droit des assurances et non sur le droit successoral classique, et la créance de restitution qui en découle reste régie par ses règles propres. L’assurance-vie démembrée conserve donc tout son intérêt comme outil de transmission.
Ce qu’il faut vérifier dès maintenant
Pour les quasi-usufruits légaux du conjoint déjà en place ou à venir, la convention doit mentionner sans ambiguïté qu’elle formalise un usufruit d’origine légale (article 757 ou 1094-1 du Code civil), et non une création conventionnelle des parties. Ce point de rédaction, en apparence secondaire, conditionne aujourd’hui la déductibilité de la créance de restitution — et donc le montant des droits de succession finalement supportés par les enfants.