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Jusqu’à présent, pour requalifier une opération sur le fondement de l’abus de droit, l’administration fiscale pouvait soit démontrer que l’opération était fictive soit que l’opération constituait une fraude à la loi. L’abus de droit par fraude à la loi impliquait que deux conditions soient simultanément remplies. Elle devait montrer que le contribuable devait avoir obtenu un avantage fiscal par une application littérale des textes (contraire à l’esprit de la loi) ET avoir agi dans un but exclusivement fiscal. C’est double démonstration était très protectrice pour le contribuable.

La loi de finances pour 2019 est venue élargir significativement la notion d’abus de droit par fraude à la loi aux opérations à but principalement fiscal, élargissement passé inaperçu dans un premier temps, tant des politiques que des professionnels du droit.

En effet, un nouvel article du livre des procédures fiscales, le L64 A, prévoit désormais que l’administration est en droit d’écarter (comme ne lui étant pas opposables) les actes qui ont pour motif principal d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées. Si avec l’ancienne définition de l’abus de droit, il était rare qu’un schéma procurant un avantage fiscal constitue une fraude à la loi, la situation pourrait donc changer.

Il est ainsi à craindre que les rectifications de l’administration fiscale fondées sur cette nouvelle définition de l’abus de droit se multiplient. En effet, les opérations qui ont entre autres objectifs celui d’atténuer la charge fiscale sont nombreuses. Qui mettrait en effet en oeuvre une opération ayant une incidence négative sur la pression fiscale ? Quel professionnel du droit ou du chiffre la préconiserait ?

Dans ce nouveau cadre, il reviendra ensuite aux juges d’apprécier, pour chaque opération, le poids relatif des différents motifs ayant animé le contribuable et de déterminer si l’objectif fiscal était principal ou secondaire. La sécurité juridique des contribuables, au regard de l’aléa nouveau des décisions rendues, est plus donc plus incertaine.

Le Conseil constitutionnel n’a pas été saisi par les députés et n’a donc pas eu l’occasion de se prononcer, avant la promulgation de la loi, sur le caractère constitutionnel ou non de cet élargissement. Il pourrait être amené à le faire à l’occasion d’une Question Prioritaire de Constitutionnalité (QPC).

Alors que cette modification suscite un émoi parmi les professionnels du droit et les contribuables, Bercy est intervenu pour commencer à délimiter le périmètre ciblé par cette réforme. Dès le samedi 19 janvier 2019, le Ministère des comptes public a ainsi fait savoir via un communiqué inhabituel que « la nouvelle définition ne remet pas en cause les transmissions pour lesquelles le donateur se réserve l’usufruit du bien transmis ». Au contraire, insiste même le courrier de Bercy (qui n’a qu’une valeur relative d’un point de vue juridique), « la loi fiscale encourage les transmissions anticipées de patrimoine entre générations », aussi bien pour préparer la reprise des entreprises que pour « faciliter la solidarité intergénérationnelle ».


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